Un négociant en équipements agricoles du Loiret facture hors taxes depuis dix ans à des clients marocains et ivoiriens. La mention figure sur chaque facture, la comptabilité est tenue, le commissaire aux comptes n’a jamais rien relevé. En avril 2026, un contrôle porte sur trois exercices et demande, pour un échantillon de quarante expéditions, la preuve de la sortie effective des marchandises du territoire de l’Union. L’entreprise produit des bons de livraison, des factures acquittées et des échanges de courriels. Aucune de ces pièces ne figure parmi celles que le texte admet. Le rappel porte sur la totalité de l’échantillon, puis sur la période extrapolée.
L’exonération de TVA à l’exportation n’est pas un régime que l’on choisit en fonction du domicile du client. C’est un droit subordonné à une preuve, dont le contenu est fixé par un texte réglementaire précis et limitatif. Cette page expose quelle preuve est exigée, qui est réputé exporter, où passe la frontière avec la livraison intra-européenne, et pourquoi l’intégralité de vos références va devoir changer au 1er janvier 2027.
1. L’exonération ne se déclare pas, elle se prouve
Sont exonérées les livraisons de biens expédiés ou transportés par le vendeur ou pour son compte en dehors de l’Union européenne, ainsi que les prestations de services directement liées à l’exportation, de même que les livraisons de biens expédiés ou transportés hors de l’Union par l’acheteur non établi en France, ou pour son compte (code général des impôts, article 262, I, 1° et 2°). Le principe est simple, son application ne l’est pas.
La justification de principe est la certification électronique de sortie, message délivré par le bureau d’exportation après que le bureau de sortie a confirmé que les marchandises ont quitté le territoire douanier de l’Union, mécanisme organisé par le droit de l’Union (règlement d’exécution (UE) 2015/2447, article 335). En droit interne, l’exportateur doit détenir, pour chaque envoi, la déclaration d’exportation et l’exemplaire n° 3 visé par l’autorité douanière ou, en procédure électronique, cette certification de sortie (code général des impôts, annexe III, article 74, 1, c). La doctrine administrative le confirme et hiérarchise les justificatifs.
Ce qui se joue ici est une question de preuve et non de fond. L’entreprise du Loiret avait bien exporté. Elle ne pouvait simplement pas le démontrer selon les modes de preuve admis, ce qui, en matière fiscale, produit exactement le même effet que de ne pas avoir exporté du tout.
2. Les cinq preuves alternatives, et celle que personne ne connaît
À défaut de certification de sortie, le texte admet l’un des cinq éléments de preuve qu’il énumère limitativement (code général des impôts, annexe III, article 74, 1, d). Le premier est la déclaration en douane authentifiée par l’administration du pays de destination finale, ou une attestation de cette administration. Le deuxième est tout document de transport des biens vers le pays tiers, ou tout document afférent au chargement du moyen de transport quittant l’Union. Le troisième est un document douanier visé par le service des douanes pour les biens soumis à des contrôles particuliers. Le quatrième concerne les produits soumis à accise et repose sur les documents de circulation visés par le bureau de sortie.
Le cinquième mérite d’être isolé, parce qu’il surprend presque tous les services comptables. Pour les produits non soumis à accise, et dans le seul cas d’une livraison à un acheteur non établi en France, la preuve consiste en une déclaration du transporteur ou du transitaire ayant pris en charge les biens, accompagnée de la preuve du paiement des biens par le client établi hors de l’Union. C’est le seul mode de preuve qui exige un élément financier. Une entreprise qui accorde un délai de paiement et ne conserve pas le justificatif de règlement se prive de cette voie sans le savoir.
Une précision utile pour les expéditions légères : les envois par voie postale se justifient par un exemplaire de la déclaration en douane CN23, la détention du document administratif unique pouvant s’y ajouter au-delà de huit mille euros (même article, 2). Beaucoup d’exportateurs de pièces détachées ou d’échantillons ignorent cette voie et se croient sans preuve alors qu’ils en disposent.
3. Qui exporte, au sens fiscal, et pourquoi la question reste ouverte
Une idée reçue veut que l’exportateur au sens fiscal soit celui qui figure dans la case exportateur de la déclaration en douane. C’est inexact. La doctrine administrative reconnaît que les commissionnaires en marchandises agissant en leur propre nom mais pour le compte d’autrui sont réputés réaliser personnellement les opérations et prennent à ce titre la qualité d’exportateur, à la différence des intermédiaires transparents. Le texte réglementaire organise d’ailleurs expressément l’hypothèse où l’exportateur fiscal ne figure pas dans cette rubrique et lui impose alors de produire un exemplaire de ses factures visées par la personne habilitée à déclarer en douane, annotées des références de la déclaration correspondante (code général des impôts, annexe III, article 74, 1, c, dernier alinéa).
Je dois signaler ici une incertitude plutôt que de la masquer. La doctrine administrative qui fonde cette analyse porte toujours la date du 18 novembre 2013 et n’a pas été actualisée depuis que la notion douanière d’exportateur a été redéfinie par le droit de l’Union. Celui-ci réserve désormais cette qualité à la personne établie dans l’Union qui est habilitée à décider, et a décidé, que les marchandises doivent sortir du territoire, ou, à défaut, à toute personne établie dans l’Union partie au contrat en vertu duquel les marchandises doivent sortir (règlement délégué (UE) 2015/2446, article 1er, point 19, dans sa rédaction issue du règlement délégué (UE) 2018/1063).
L’articulation entre l’exportateur douanier et l’exportateur fiscal n’a donc pas été clarifiée par l’administration. Dans un montage impliquant un commissionnaire, un acheteur non établi ou une vente en chaîne, c’est un point à traiter avant l’opération, en organisant contractuellement qui déclare, qui détient quel justificatif et qui le communique à l’autre. Le traiter après le contrôle revient à discuter d’une qualification sur laquelle le texte est muet, ce qui n’est jamais une position confortable.
4. Exportation ou livraison intra-européenne, deux régimes de preuve
Une vente à un client allemand, italien ou espagnol n’est pas une exportation au sens douanier et relève du régime des livraisons intra-européennes, dont les conditions de fond ont été durcies par les mesures dites de simplification rapide. L’exonération suppose que l’acquéreur soit un assujetti ou une personne morale non assujettie identifiée dans un autre État membre, qu’il ait communiqué au fournisseur son numéro d’identification à la TVA, et que le fournisseur ait déposé l’état récapitulatif comportant les informations requises (code général des impôts, articles 262 ter, I, 1°, et 289 B).
Ces deux dernières exigences ne sont plus des formalités sanctionnées par une amende. Ce sont des conditions de fond : un état récapitulatif non déposé fait tomber le droit à exonération, sauf justification dûment apportée du manquement à l’administration. La preuve du transport obéit quant à elle à un mécanisme de présomption réfragable, qui suppose la détention de deux éléments de preuve non contradictoires délivrés par des parties indépendantes l’une de l’autre, du vendeur et de l’acquéreur, ou, lorsque le transport est réalisé par l’acquéreur, d’une déclaration écrite de celui-ci accompagnée des mêmes combinaisons (règlement d’exécution (UE) n° 282/2011, article 45 bis, inséré par le règlement d’exécution (UE) 2018/1912).
Pour les ventes en chaîne, le transport n’est imputé qu’à la livraison effectuée à l’opérateur intermédiaire, sauf lorsque celui-ci a communiqué à son fournisseur un numéro de TVA français (directive 2006/112/CE, article 36 bis, et code général des impôts, article 262 ter, I, 1° bis). La simplification triangulaire suppose enfin la mention expresse, sur la facture, de l’application de l’article 141 de la directive (même code, article 258 D). Ces règles paraissent techniques jusqu’au jour où une marchandise transite par deux États membres avant de quitter l’Union, hypothèse dans laquelle la qualification de chaque maillon détermine qui supporte la taxe.
5. Ce qui change au 1er janvier 2027
Tous les articles du code général des impôts cités dans cette page disparaissent. L’ordonnance n° 2025-1247 du 17 décembre 2025 abroge, à compter du 1er janvier 2027, les articles 262, 262 ter, 258 D et 289 B, transférés dans le code des impositions sur les biens et services. L’exonération des livraisons intra-européennes se lira à l’article L. 213-13, celle des exportations à l’article L. 213-14, celle des biens emportés dans les bagages des voyageurs à l’article L. 213-15, et celle des prestations de services directs à l’exportation à l’article L. 213-16.
Le droit de fond n’est pas modifié. Ce qui change, c’est l’intégralité des références que contiennent vos conditions générales de vente, vos mentions de facture, vos procédures comptables, vos contrats de commissionnaire et vos notes internes. Une mention de facture qui vise un article abrogé n’invalide pas l’exonération, mais elle signale à un vérificateur que la documentation de l’entreprise n’a pas été tenue, ce qui oriente durablement la suite du contrôle.
Une réserve de rigueur doit être formulée. L’article 49 de l’ordonnance, dans sa rédaction issue de l’ordonnance n° 2026-671 du 27 juillet 2026, fixe l’entrée en vigueur au 1er janvier 2027, alors que l’affichage de certaines de ces dispositions nouvelles mentionne une version en vigueur depuis le 1er septembre 2026. Cette contradiction apparente devra être levée. Elle n’a aucune incidence sur le droit à exonération, elle en a une sur toute documentation qui cite un article, raison de plus pour préparer la bascule en 2026 plutôt que de la découvrir en janvier.
6. Ce qu’il faut conserver, et pendant combien de temps
Trois délais se superposent et c’est le plus long qui commande. Les livres, registres, documents et pièces sur lesquels s’exercent les droits de communication, d’enquête et de contrôle de l’administration fiscale se conservent six ans (livre des procédures fiscales, article L. 102 B, I), délai qui vaut également, à compter de la date de l’opération, pour les documents nécessaires à l’établissement de l’état récapitulatif (code général des impôts, article 289 B, IV, B). Les documents comptables et les pièces justificatives se conservent dix ans (code de commerce, article L. 123-22), et les obligations nées entre commerçants se prescrivent par cinq ans (même code, article L. 110-4, I).
La règle opérationnelle se déduit du délai le plus long : dix ans, pour le dossier entier. Et le dossier entier signifie la déclaration d’exportation et sa certification de sortie, le document de transport, la facture, la preuve de paiement lorsqu’elle sert de preuve alternative, ainsi que la correspondance qui explique le montage lorsqu’un intermédiaire intervient. Archiver la seule comptabilité revient à conserver la conclusion sans les prémisses.
Le traitement fiscal de l’exportation, la frontière avec les échanges intra-européens et le calendrier de la recodification sont développés dans le guide de l’exportateur français, édition septembre 2026, qui comporte la feuille de route et les mentions de facture correspondantes. Le cabinet intervient en conseil comme en contentieux fiscal et douanier, au titre de son activité en droit du commerce international.
Questions fréquentes
Mon client vient chercher la marchandise lui-même : qui exporte ?
Le texte prévoit expressément cette hypothèse et exonère les livraisons de biens expédiés ou transportés hors de l’Union par l’acheteur qui n’est pas établi en France, ou pour son compte (code général des impôts, article 262, I, 2°). L’exonération est donc possible, mais la charge de la preuve reste chez le vendeur, dans une configuration où il ne maîtrise ni le transport ni la déclaration. C’est précisément le cas où la cinquième preuve alternative prend son intérêt, puisqu’elle combine une déclaration du transporteur ou du transitaire et la preuve du paiement par le client établi hors de l’Union. Le contrat doit organiser la remise de ces pièces.
J’ai perdu la certification de sortie : puis-je encore justifier l’exonération ?
Oui, à condition de produire l’un des cinq éléments limitativement énumérés (code général des impôts, annexe III, article 74, 1, d). Ce ne sont pas des preuves libres : un bon de livraison signé par le client, une photographie du conteneur ou un échange de courriels ne figurent pas dans la liste et ne valent rien à eux seuls. Le réflexe à avoir est de vérifier, avant l’expédition et non après, laquelle de ces cinq voies sera disponible pour l’opération, puis d’organiser la collecte de la pièce correspondante auprès du transitaire.
Un transit par un autre État membre change-t-il le régime applicable ?
La qualification dépend de l’endroit où les biens quittent le territoire de l’Union et de l’imputation du transport, non du trajet emprunté. Une marchandise partie de France, chargée à Rotterdam et destinée au Brésil reste une exportation, mais la certification de sortie sera délivrée dans l’État du bureau de sortie, ce qui change le circuit documentaire et non le régime. En revanche, une vente en chaîne dans laquelle un opérateur intermédiaire intervient appelle l’application des règles d’imputation du transport (directive 2006/112/CE, article 36 bis), et là, la qualification de chaque maillon change réellement.
Si la marchandise reste en France pour montage avant expédition, que se passe-t-il ?
Le fait générateur de l’exonération est la sortie effective des biens du territoire de l’Union, non la date de la vente. Un délai entre la livraison juridique et l’expédition physique n’est pas en soi disqualifiant, la Cour de justice de l’Union européenne ayant jugé que la qualification d’une opération en tant que livraison à l’exportation ne saurait dépendre du respect d’un délai précis dans lequel le bien doit avoir quitté l’Union (arrêt du 19 décembre 2013, affaire C-563/12). Le délai de fin du troisième mois que l’on cite souvent ne vise que les biens emportés dans les bagages personnels des voyageurs.
La déclaration d’échanges de biens existe-t-elle encore ?
Non, plus sous cette forme. Depuis le mois de référence janvier 2022, elle est remplacée par deux dispositifs distincts : une obligation statistique, l’enquête mensuelle sur les échanges de biens intra-Union, à laquelle ne répondent que les entreprises sélectionnées dans l’échantillon et notifiées individuellement, y compris pour déclarer un flux nul, et une obligation fiscale, l’état récapitulatif, déclarée spontanément et fondée sur l’article 289 B du code général des impôts. Confondre les deux conduit soit à déclarer sans y être tenu, soit, plus grave, à ne pas déposer l’état récapitulatif dont dépend l’exonération.
Sur le même guide, la vue d’ensemble des vérifications à conduire avant de signer : Exporter depuis la France en 2026, la check-list juridique avant de signer. Du côté des mesures restrictives : Sanctions internationales, ce que l’exportateur doit pouvoir prouver en 2026. Du côté des règles d’origine et de l’avantage tarifaire : Origine préférentielle et preuve d’origine.